Ministerie van Financien

Inkomstenbelasting. Prive gebruik auto

Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 22 oktober 1999, DB99/2930M.

De plv. directeur-generaal der Belastingen heeft namens de Staatssecretaris van Financiën het volgende besloten


1. Inleiding

In dit besluit is beleid opgenomen met betrekking tot de regeling voor het privé-gebruik van personen-auto's, opgenomen in artikel 42, tweede tot en met zevende lid, van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet). Voor een deel is dit beleid eerder bekend gemaakt in het Besluit van 28 september 1992, nr. DB92/4493 (BNB 1992/362). Laatstgenoemd besluit is evenwel vervallen bij dit besluit.


2. Hardheidsclausule.

Met de forfaitaire regeling van artikel 42 van de Wet heeft de wetgever het privé-gebruik van een personenauto op praktische wijze in de inkomstenbelasting willen betrekken. Een dergelijke bepaling is niet vrij van een zekere ruwheid; dit is een kenmerk van forfaitaire regelingen. De wetgever heeft bewust voor deze ruwheid gekozen. Alleen voor situaties waarin iemand kan aantonen op jaarbasis minder dan 1000 kilometer privé te hebben gereden, geldt de forfaitaire regeling niet.

In de besluiten van 21 juli 1995, nr. DB95/2609M, Infobulletin 1995/686 en van 22 juni 1998, nr. DB98/1714M, Infobulletin 1998/525 heb ik aangegeven aan welke voorwaarden een kilometer-administratie moet voldoen om als bewijsmiddel door de Belastingdienst geaccepteerd te worden. Deze kilometeradminstratie vormt overigens niet de enige vorm van bewijs om aan te tonen dat minder dan 1000 kilometer privé is gereden. Men is vrij in het aanvoeren van bewijsmiddelen waaruit het privé-gebruik van de auto blijkt. De waardering van het aangevoerde bewijs behoort tot de taak van de Inspecteur. Bij een blijvend geschil daarover kan de kwestie worden voorgelegd aan de administratieve rechter in belastingzaken.

Gelet op de bewuste keuze van de wetgever wijs ik verzoeken om toepassing van de hardheidsclau-sule met betrekking tot de regeling voor privé-gebruik auto steeds af. Dit geldt bijvoorbeeld in situaties waarin het bedrag van de autokostenfictie hoog is in verhouding tot het aantal daadwerkelijk gereden privé-kilometers of waarin een duurdere auto wordt gebruikt dan de belastingplichtige gelet op zijn maatschappelijke positie in privé zou hebben aangeschaft.


3. Kosten die voor rekening van de werknemer komen.


a. Aan de werkgever betaalde kosten.

Uit artikel 42, derde lid, van de Wet blijkt dat een bijdrage voor privé-gebruik die de werknemer aan zijn werkgever betaalt, rechtstreeks op de bijtelling in mindering wordt gebracht.

Dit geldt niet voor een eventuele bijdrage in de kosten voor woon-werkverkeer. Deze kosten worden op grond van het zesde lid geacht te zijn gemaakt voor het verrichten van arbeid. De bijdrage behoort tot de reiskosten woning-werk, waarvoor het reiskostenforfait geldt. Omdat het gebruik van een auto van de werkgever wordt aangemerkt als vervoer vanwege de werkgever leidt de bijdrage niet tot enige aftrek. In het arrest van 4 maart 1992, rolnummer 28 104 (BNB 1992/168) heeft de Hoge Raad echter bepaald dat deze regeling moet worden doorbroken als de voor eigen rekening komende kosten van woon-werkverkeer meer bedragen dan 70% van het geldende forfaitaire aftrekbedrag. In dat geval heeft de werknemer recht op aftrek alsof hij voor het woon-werkverkeer gebruik maakte van zijn eigen auto.

Voorzover de aan de werkgever betaalde vergoeding de bijtelling voor privé-gebruik te boven gaat heeft de Hoge Raad in het arrest van 17 april 1996, rolnummer 30 995 (BNB 1996/197) beslist dat er geen sprake is van negatief loon of van aftrekbare kosten.


b. Kosten die aan derden zijn betaald.

Kosten in verband met de auto van de werkgever die aan derden zijn betaald, behoren in beginsel tot de aftrekbare kosten in verband met de dienstbetrekking en kunnen op grond van het arrest van de Hoge Raad van 11 april 1979, rolnummer 19 185 (BNB 1979/143) niet in mindering komen op de in aanmerking te nemen waarde van het privé-gebruik. Vanaf 1990 worden op grond van artikel 36, tweede lid, onderdeel b van de Wet alleen de brandstofkosten nog in aanmerking genomen als aftrekbare kosten.


c. Auto van de werkgever wordt gebruikt voor andere werkzaamheden.

Wordt de auto van de werkgever gebruikt voor andere werkzaamheden, waarvan de opbrengst wordt aangemerkt als winst uit onderneming, inkomsten uit een andere dienstbetrekking of andere opbrengst uit arbeid, dan zijn de kilometers die daarmee gemoeid zijn voor de toepassing van artikel 42 van de Wet als privé-kilometers te beschouwen. De Hoge Raad besliste in het arrest van 8 juli 1986, rolnummer 23 861 (BNB 1986/259) dat in dat geval een evenredig deel van de bijtelling voor privé-gebruik als aftrekbare kosten in verband met de nevenwerkzaamheden in aanmerking kan worden genomen volgens de formule: kilometers andere werkzaamheden/totale privé-kilometers x het loon in natura. Dit arrest in samenhang bezien met het arrest van 10 september 1980, BNB 1980/330 leidt tot het standpunt dat voor de berekening van de aftrekbare kosten als loon in natura in aanmerking genomen wordt het bruto bedrag van de bijtelling voor privé-gebruik vermeerderd met het bedrag waarmee de vergoeding aan de werkgever de bruto-bijtelling overtreft.

In dit kader kan een hoog aantal kilometers in verband met de andere werkzaamheden en overig privé een reden zijn voor een hogere bijtelling voor privé-gebruik dan de forfaitaire bijtelling.

In de verschillende situaties werkt het hiervóór vermelde als volgt uit.


c.1. Werknemer gebruikt de auto in het kader van zijn onderneming

Een door de werkgever ter beschikking gestelde personenauto is geen tot het privé-vermogen van de ondernemer behorende of door hem in privé gehuurde personenauto. Daarom is artikel 8b, tweede lid, onderdeel b van de Wet niet van toepassing. Voor de toepassing van artikel 42, tweede lid naast het derde lid is op grond van het arrest van de Hoge Raad van 10 september 1980, rolnummer 19 940 (BNB 1980/330) geen plaats.

Wordt de auto gebruikt voor in de onderneming verrichte werkzaamheden dan kan een evenredig deel van de bruto-bijtelling voor privé-gebruik vermeerderd met het bedrag waarmee de vergoeding aan de werkgever de bruto-bijtelling overtreft ten laste van de winst uit onderneming worden gebracht.


c.2. De werknemer gebruikt de auto in het kader van een andere dienstbetrekking dan wel voor niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden en diensten.

Wordt de auto gebruikt voor andere al dan niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden dan kan in beginsel een evenredig deel van de bruto-bijtelling voor privé-gebruik vermeerderd met het bedrag waarmee de vergoeding aan de werkgever de bruto-bijtelling overtreft als aftrekbare autokosten in aanmerking worden genomen.

Vanaf 1990 zijn echter op de in aanmerking komende kosten de aftrekbeperkingen van artikel 36, eerste lid, onderdeel a en tweede lid, onderdelen a en c van toepassing. De bij punt b omschreven beperking tot het bedrag van de brandstofkosten geldt hier naar mijn oordeel niet.

In het hiervoor genoemde arrest BNB 1986/259 heeft de Hoge Raad tevens beslist dat de andere inkomsten uit arbeid een afzonderlijke bron van inkomen vormen. Uit het systeem van de Wet volgt dan dat de auto van de werkgever vanuit de andere bron bezien niet kan worden aangemerkt als een in verband met de arbeid ter beschikking gestelde auto.


c.3. De werknemer gebruikt de auto voor als buitengewone lasten of aftrekbare giften in aanmerking komende reizen.

Een evenredig deel van de bruto-bijtelling voor het privé-gebruik van de auto vermeerderd met het bedrag waarmee de vergoeding aan de werkgever de bruto-bijtelling overtreft, kan indien de auto wordt gebruikt voor de bezoeken aan artsen worden aangemerkt als buitengewone lasten ter zake van ziekte (Hof Arnhem van 14 april 1983, nr. 1387/1981, BNB 1984/222).

Deze evenredige toerekening van de autokosten geldt naar mijn oordeel in principe ook voor de aftrek van buitengewone lasten wegens reiskosten ziekenbezoek ingevolge artikel 46, derde lid, onderdeel e, van de Wet, de aftrek van reiskosten ter zake van de opleiding of studie voor een beroep ingevolge artikel 46, negende lid, van de Wet en voor de aftrek van vervoer per auto wegens aftrekbare giften ingevolge artikel 47, vierde lid van de Wet. De aftrek van dergelijke buitengewone lasten en giften wordt echter beperkt omdat voor die reiskosten het forfaitaire bedrag geldt van artikel 14a van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 1990.

Hieronder enkele voorbeelden van de uitwerking van onderdeel c.

Casus

De werknemer heeft van zijn werkgever een personenauto ter beschikking gekregen met een cataloguswaarde van f. 40.000. Hiervoor betaalt hij in het jaar 1999 een vergoeding aan de werkgever van f. 11.000.

De gereden kilometers bedragen in het jaar 1999 30. 000, waarvan 15.000 km voor privé-doeleinden onderverdeeld in:


- reizen in verband met studie 1.500


- reizen in verband met ziekte 500


- reizen in verband met inkomsten uit andere arbeid 11.000


- overig privé-gebruik 2.000.

Voor de uitwerking van deze casus wordt aangenomen dat de autokostenfictie van toepassing is.

Uitwerking

Bijtelling: autokostenfictie 20% van f. 40.000 = f. 8.000 -/- vergoeding f. 11.000 = f. nihil.

Aftrekbaar:


- De reiskosten in verband met studie 1.500/15.000 x f. 11.000 = f.
1.100. Door de toepassing van artikel 14a van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 1990 wordt deze aftrek beperkt tot 1.500 km à f. 0,34 = f. 510.


- De reiskosten in verband met artsenbezoek 500/15.000 x f. 11.000 =
f. 367. Hiervoor geldt geen beperking.


- De reiskosten in verband met inkomsten uit andere arbeid 11.000/15.000 x f. 11.000 = f. 8.067. Door toepassing van artikel 36, tweede lid, onderdeel c, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 wordt deze aftrek beperkt tot 11.000 km à f. 0,60 = f. 6.000.

Deel: ' Besluit over prive gebruik auto in de inkomstenbelasting '




Lees ook